El pasado 24/9/2020 se publicó el Decreto N° 256/020, mediante el cual se modifican ciertos criterios relacionados con la liquidación del Impuesto al Valor Agregado (IVA) aplicable a los contratos de aparcería, pastoreos y similares, por lo que nos pareció oportuno referirnos al mismo en esta oportunidad.
Antecedentes
De acuerdo con lo dispuesto por medio del artículo 58 del Decreto N° 220/998, a efectos de la liquidación del IVA se encuentran exonerados “..los servicios de pastoreos, aparcerías, medianerías, capitalizaciones, campos de recría y actividades análogas.”
En anteriores publicaciones nos hemos referido al impacto tributario que implica esta exoneración, tanto para el aparcero dador o propietario de la tierra, como para el aparcero tomador, el cual depende de cuál de las partes se entiende es quien presta el servicio que se exonera, y que por tanto obtiene un ingreso exento de IVA con las consecuencias que ello implica (básicamente la imposibilidad de recuperar el IVA compras asociado a los mismos).
Opinión de DGI y el TCA
El criterio de DGI hasta la publicación del decreto, expuesto mediante la Consulta N° 4.760 es que quien obtiene el ingreso exento de IVA es el aparcero tomador de la tierra, que es quien en la mayoría de los casos realiza efectivamente la explotación agropecuaria, y quien por tanto incurre en los gastos necesarios para el desarrollo de la misma. Bajo este criterio, el IVA facturado por los proveedores, asociado a la explotación constituye un costo debido a la imposibilidad de recuperarlo, lo que implicaba desconocer la realidad del negocio en este tipo de contratos de uso muy común en el agro.
Por otro lado, el aparcero propietario de la tierra era en opinión de la DGI quien se reputaba el dueño de los frutos aún después de cosechados, quedando por tanto comprendido en el régimen de IVA en suspenso y pudiendo recuperar el IVA compras que le fuera facturado, bajo la modalidad de certificados de crédito expedidos por la DGI.
Este criterio fue ratificado por el TCA, el cual mediante la Sentencia N° 592/019 se adhirió al criterio de la DGI en lo que refiere a la titularidad de los frutos y las implicancias que ello trae aparejado desde el punto de vista fiscal, entendiendo de aplicación al ámbito tributario un criterio adoptado por el Código Civil, desconociendo nuevamente el principio de realidad económica dispuesta por medio del artículo 6 del Código Tributario.
Nuevo decreto
El Decreto N° 256/020 publicado recientemente dispone que en caso que una de las partes únicamente se limite a poner a disposición el inmueble y demás bienes donde se asienta la actividad agropecuaria, sin disponer económicamente de los frutos, dicha parte será quien obtiene un ingreso exento de IVA, independientemente de la forma en que se distribuyan los riesgos de la producción.
El decreto dispone además que cuando el precio de los servicios se pague en especie, el titular de los bienes deberá documentar la enajenación, dando cumplimiento a las obligaciones formales correspondientes.
Es decir que de esta forma se aclara por la vía reglamentaria el tratamiento a aplicar en estos casos, siendo el aparcero propietario quien obtiene ingresos exentos de IVA, sin posibilidad de recuperar el IVA compras facturado por los proveedores (el cual no debería ser significativo en la medida que no realiza la explotación agropecuaria), y en consecuencia el aparcero tomador será quien se reputa el dueño de los frutos, quedando comprendido en el régimen de IVA en suspenso y pudiendo por tanto recuperar el IVA compras bajo la modalidad de certificados de crédito endosables a sus proveedores o para uso propio.
Esto supone un cambio de criterio con respecto a la interpretación dada por la DGI y el TCA, y a su vez deja en claro que régimen es aplicable a cada una de las partes que conforman estos contratos, otorgándole un tratamiento acorde con la realidad del negocio.